TFL Vsebine / Odločitve Ustavnega sodišča

Tretji in šesti odstavek 48. člena in 59. člen Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 13/11 – uradno prečiščeno besedilo, 24/12, 30/12, 75/12, 94/12, 96/13, 50/14, 23/15, 55/15, 63/16, 69/17, 21/19, 28/19, 66/19, 39/22, 158/22 in 104/24) ter 23. člen Zakona o spremembah in dopolnitvah Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 104/24) niso v neskladju z Ustavo. Člen 113a Zakona o dohodnini ni v neskladju z Ustavo.

Izpodbijana ureditev, ki določa pogoje za vstop v sistem normiranih odhodkov oziroma izstop iz njega, ne spreminja obdavčitve zavezancev za nazaj, temveč določa navedene pogoje za naprej, zato ne posega v zaključena davčna razmerja in nima povratnih učinkov v smislu 155. člena Ustave. Pri izpodbijani ureditvi gre za nepravo retroaktivnost, ker so pogoji za vstop v sistem normiranih odhodkov oziroma izstop iz njega vezani na prihodke zavezancev iz preteklega poslovanja. Neprava retroaktivnost sama po sebi načeloma ni prepovedana, razen če gre za nedopusten poseg v načelo varstva zaupanja v pravo, ki izhaja iz načela pravne države (2. člen Ustave). Sporne spremembe ureditve ugotavljanja davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov so bile uvedene zaradi ugotovljenih pomanjkljivosti dotedanjega sistema normiranih odhodkov in zlasti pri posebnem in poenostavljenem načinu ugotavljanja davčne osnove ni mogoče utemeljeno računati na nespremenljivost zakonskih pogojev za več prihodnjih davčnih let. Poleg tega ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov ni obvezen način določanja davčne osnove, zato teže spornih zakonskih sprememb ni mogoče enačiti s položajem, v katerem bi zakonodajalec za nazaj posegel v že nastalo davčno obveznost ali zavezancu onemogočil opravljanje dejavnosti. Načelo prilagajanja prava družbenim razmeram tako pretehta in izpodbijana ureditev ni v neskladju z načelom varstva zaupanja v pravo, varovanim v okviru 2. člena Ustave. Čeprav so novi rezidenti glede na predmet pravnega urejanja v bistvenem v enakem položaju kot drugi rezidenti, ki so zavezani plačevati dohodnino, je zakonodajalec izkazal, da je namen posebne olajšave privabiti delovno silo iz tujine, kar je v danih okoliščinah razumen razlog za uvedbo posebne olajšave, in ta razlog je tudi stvarno povezan s predmetom urejanja. Posebna olajšava ni namenjena samo tujcem, saj njena pridobitev ni odvisna od državljanstva ali narodnosti zavezanca. Glede na navedeno izpodbijana ureditev ni v neskladju z načelom enakosti pred zakonom iz 14. člena Ustave.