MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 37 (MRS 37) -...

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 37
Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva

CILJ

Cilj tega standarda je zagotoviti, da se pri rezervacijah, pogojnih obveznostih in pogojnih sredstvih uporabljajo ustrezna merila za pripoznanje in podlage za merjenje ter da je v pojasnilih razkritih dovolj informacij, da lahko uporabniki razumejo njihovo naravo, časovni okvir in zneske.

PODROČJE UPORABE

1

Ta standard uporabljajo vsa podjetja za računovodenje rezervacij, pogojnih obveznosti in pogojnih sredstev razen tistih:

(a)

ki izhajajo iz neizpolnjenih pogodb, razen če je pogodba kočljiva, in

(b)

[črtano]

(c)

za katere velja kak drug standard.

2

Ta standard se ne uporablja za finančne instrumente (vključno s poroštvi), ki spadajo v področje uporabe MSRP 9 Finančni instrumenti.

3

Neizpolnjene pogodbe so pogodbe, pri katerih nobena stranka ni izpolnila svojih obvez ali pa sta obe stranki svoje obveze izpolnili delno in v enakem obsegu. Ta standard se ne uporablja za neizpolnjene pogodbe, razen če so kočljive.

4

[črtano]

5

Če kak drug standard obravnava določeno vrsto rezervacij, pogojnih obveznosti ali pogojnih sredstev, podjetje uporablja tisti standard namesto tega. Na primer, nekatere vrste rezervacij obravnavajo standardi o:

(a)

[črtano]

(b)

davku od dohodka (glej MRS 12 Davek od dohodka);

(c)

najemih (glej MSRP 16 Najemi). Vendar pa se ta standard uporablja za vsak najem, ki postane kočljiv pred datumom začetka najema, kot je opredeljen v MSRP 16. Ta standard se uporablja za kratkoročne najeme in najeme, pri katerih je sredstvo, ki je predmet najema, majhne vrednosti, in ki se računovodsko obravnavajo v skladu s 6. členom MSRP 16 ter so postali kočljivi;

(d)

zaslužkih zaposlenih (glej MRS 19 Zaslužki zaposlenih);

(e)

zavarovalnih pogodbah in drugih pogodbah, ki spadajo v področje uporabe MSRP 17 Zavarovalne pogodbe;

(f)

pogojnem nadomestilu prevzemnika v poslovni združitvi (glej MSRP 3 Poslovne združitve); in

(g)

prihodkih iz pogodb s kupci (glej MSRP 15 Prihodki iz pogodb s kupci). Vendar, ker MSRP 15 ne vsebuje nobenih specifičnih zahtev za obravnavo pogodb s kupci, ki so kočljive ali bodo to postale, se v takih primerih uporablja ta standard.

6

[črtano]

7

Ta standard opredeljuje rezervacije kot obveznosti z negotovim časovnim okvirom ali zneskom. V nekaterih državah se izraz „rezervacija“ uporablja tudi v povezavi s postavkami, kot so amortizacija, oslabitev sredstev in dvomljivi dolgovi; to so uskladitve knjigovodskih vrednosti sredstev in jih ta standard ne obravnava.

8

Drugi standardi določajo, ali se izdatki obravnavajo kot sredstva ali kot odhodki. Tega ta standard ne obravnava. Tako ta standard niti ne prepoveduje niti ne zahteva usredstvenja stroškov, ki se pripoznajo, ko se oblikuje rezervacija.

9

Ta standard se uporablja za rezervacije za prestrukturiranje (tudi ustavljeno poslovanje). Kadar prestrukturiranje ustreza opredelitvi ustavljenega poslovanja, lahko MSRP 5 Nekratkoročna sredstva v posesti za prodajo in ustavljeno poslovanje zahteva dodatna razkritja.

OPREDELITVE POJMOV

10

V tem standardu se uporabljajo naslednji izrazi, katerih pomen je natančno določen:

Rezervacija je obveznost z negotovim časovnim okvirom ali zneskom.

Obveznost (²³) je sedanja obveza podjetja, ki izhaja iz preteklih dogodkov, njena poravnava pa bo po pričakovanju povzročila odtok tistih dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, iz podjetja.

Obvezujoč dogodek je dogodek, ki povzroči pravno ali posredno obvezo, zaradi katere podjetje nima nobene druge realne možnosti, kot da takšno obvezo poravna.

Pravna obveza je obveza, ki izhaja iz:

(a)

pogodbe (iz njenih izrecnih ali posrednih določb);

(b)

zakonov ali

(c)

drugih pravnih predpisov.

Posredna obveza je obveza, ki izhaja iz dejanj podjetja, pri katerih:

(a)

podjetje drugim osebam na v preteklosti ustaljen način, z objavo usmeritev ali z dovolj natančno sprotno izjavo nakaže, da bo sprejelo nekatere obveznosti, in

(b)

na tej podlagi povzroči utemeljeno pričakovanje teh drugih oseb, da bo te obveznosti izpolnilo.

Pogojna obveznost je:

(a)

možna obveza, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katere obstoj bosta potrdila samo nastop ali odsotnost enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, nad katerimi podjetje nima popolnega nadzora, ali

(b)

sedanja obveza, ki izhaja iz preteklih dogodkov, vendar se ne pripozna, ker:

(i)

ni verjetno, da bo pri poravnavi obveze potreben odtok dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, ali

(ii)

zneska obveze ni mogoče izmeriti dovolj zanesljivo.

Pogojno sredstvo je možno sredstvo, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katerega obstoj bosta potrdila samo nastop ali odsotnost enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, nad katerimi podjetje nima popolnega nadzora.

Kočljiva pogodba je pogodba, pri kateri neizogibni stroški izpolnjevanja pogodbenih obvez presegajo gospodarske koristi, ki se pričakujejo od nje.

Prestrukturiranje je program, ki ga načrtuje in obvladuje poslovodstvo ter pomembno spreminja bodisi:

(a)

obseg poslovanja, s katerim se ukvarja podjetje, bodisi

(b)

način vodenja tega poslovanja.

Rezervacije in druge obveznosti

11

Rezervacije je mogoče razlikovati od drugih obveznosti, kot so obveznosti do dobaviteljev in vnaprej vračunane obveznosti, ker so negotove glede časa ali zneska prihodnjega izdatka, potrebnega za poravnavo. Za primerjavo:

(a)

obveznosti do dobaviteljev so obveznosti plačati blago ali storitve, prejete oziroma dobavljene ter zaračunane ali formalno dogovorjene z dobaviteljem; in

(b)

vnaprej vračunane obveznosti so obveznosti plačati blago ali storitve, prejete oziroma dobavljene, a še ne plačane, zaračunane ali formalno dogovorjene z dobaviteljem, tudi zneski, ki pripadajo zaposlenim (na primer zneski, povezani z vnaprejšnjim vračunavanjem plač za čas dopusta). Čeprav je včasih treba oceniti znesek ali čas vnaprej vračunanih obveznosti, je na splošno njihova negotovost precej manjša kot pri rezervacijah.

O vnaprej vračunanih obveznostih se pogosto poroča kot o delu obveznosti do dobaviteljev in drugih obveznosti, medtem ko se o rezervacijah poroča ločeno.

Razmerje med rezervacijami in pogojnimi obveznostmi

12

V splošnem smislu so vse rezervacije pogojne, ker so negotove glede časa ali zneska. Vendar se v tem standardu izraz „pogojen“ uporablja za obveznosti in sredstva, ki niso pripoznana, ker bosta njihov obstoj potrdila šele nastop ali odsotnost enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, nad katerimi podjetje nima popolnega nadzora. Poleg tega se izraz „pogojna obveznost“ uporablja za obveznosti, ki ne zadoščajo merilom za pripoznanje.

13

Ta standard razlikuje med:

(a)

rezervacijami, ki se pripoznajo kot obveznosti (ob predpostavki, da jih je mogoče zanesljivo oceniti), ker so sedanje obveze in je verjetno, da bo za njihovo poravnavo potreben odtok dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, in

(b)

pogojnimi obveznostmi, ki se ne pripoznajo kot obveznosti, ker so bodisi:

(i)

možne obveze, saj bo šele treba potrditi, ali ima podjetje sedanjo obvezo, ki bi lahko povzročila odtok dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, bodisi

(ii)

sedanje obveze, ki ne zadoščajo merilom za pripoznanje po tem standardu (ker bodisi ni verjetno, da bo pri njihovi poravnavi potreben odtok dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, bodisi ni mogoče dovolj zanesljivo oceniti njihovega zneska).

PRIPOZNAVANJE

Rezervacije

14

Rezervacija se pripozna, kadar:

(a)

ima podjetje sedanjo obvezo (pravno ali posredno), ki je posledica preteklega dogodka;

(b)

je verjetno, da bo pri poravnavi obveze potreben odtok dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, in

(c)

je mogoče zanesljivo oceniti znesek obveze.

Če ti pogoji niso izpolnjeni, se rezervacija ne pripozna.

Sedanja obveza

15

V redkih primerih ni jasno, ali obstaja sedanja obveza. V takšnih primerih je treba šteti, da pretekli dogodek povzroči sedanjo obvezo, če je ob upoštevanju vseh razpoložljivih dokazov bolj verjetno kot ne, da na koncu obdobja poročanja obstaja sedanja obveza.

16

V skoraj vseh primerih je jasno, ali je pretekli dogodek povzročil sedanjo obvezo. V redkih primerih, na primer pri sodnih postopkih, je lahko sporno, ali je prišlo do nekaterih dogodkov in ali je njihova posledica sedanja obveza. V takšnem primeru podjetje ugotovi, ali na koncu obdobja poročanja obstaja sedanja obveza, pri čemer upošteva vse razpoložljive dokaze, tudi na primer mnenje strokovnjakov. Med obravnavanimi dokazi so vsi dodatni dokazi, ki izhajajo iz dogodkov po obdobju poročanja. Na podlagi takšnih dokazov podjetje:

(a)

pripozna rezervacijo (če je zadoščeno merilom za pripoznanje), kadar je bolj verjetno kot ne, da na koncu obdobja poročanja obstaja sedanja obveza, in

(b)

razkrije pogojno obveznost, kadar je bolj verjetno, da na koncu obdobja poročanja ne obstaja sedanja obveza, razen če je odtok dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, malo verjeten (glej 86. člen).

Pretekli dogodek

17

Pretekli dogodek, ki privede do sedanje obveze, se imenuje obvezujoč dogodek. Da je dogodek obvezujoč, podjetje ne sme imeti nobenih drugih realnih možnosti, kot da poravna obvezo, ki jo je povzročil dogodek. Tako je le:

(a)

kadar poravnavo obveze zahteva zakon ali

(b)

v primeru posredne obveze, kadar dogodek (ki je lahko dejanje podjetja) povzroči utemeljeno pričakovanje drugih oseb, da bo podjetje izpolnilo obvezo.

18

Računovodski izkazi obravnavajo finančni položaj podjetja na koncu obdobja poročanja in ne možnega položaja v prihodnosti. Zato se ne pripozna nobena rezervacija za stroške, ki bodo potrebni v zvezi s poslovanjem v prihodnosti. V izkazu finančnega položaja podjetja se pripoznajo le obveznosti, ki obstajajo na koncu obdobja poročanja.

19

Kot rezervacije se pripoznajo le tiste obveze, ki izhajajo iz preteklih dogodkov in obstajajo neodvisno od prihodnjega ravnanja podjetja (tj. prihodnjega vodenja poslov). Takšne obveze so na primer kazni ali stroški odpravljanja nezakonito povzročene škode v okolju, ki ne glede na prihodnje ravnanje podjetja ob poravnavi privedejo do odtoka dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi. Podobno pripozna podjetje rezervacijo za stroške razgradnje rafinerijskih naprav ali jedrske elektrarne v obsegu, v katerem je podjetje obvezano odpraviti že nastalo škodo. Nasprotno lahko podjetje zaradi komercialnih pritiskov ali zakonskih zahtev namerava ali mora prevzeti izdatke za delovanje na poseben način v prihodnosti (na primer z vpeljavo dimnih filtrov pri nekaterih vrstah tovarn). Ker se podjetje lahko izogne prihodnjim izdatkom s svojim prihodnjim ravnanjem, na primer s spremembo načina delovanja, nima za takšne prihodnje izdatke nobene sedanje obveze in ne pripozna nobene rezervacije.

20

Obveza vedno vključuje drugo osebo, do katere obstaja. Vendar ni treba navesti identitete take osebe, saj lahko dejansko obveza obstaja tudi do splošne javnosti. Ker obveza vedno vključuje zavezo do druge osebe, sledi, da odločitev poslovodstva ali upravnega odbora ne povzroči posredne obveze na koncu obdobja poročanja, razen če je bila odločitev pred koncem obdobja poročanja sporočena zadevnim osebam, in to dovolj natančno, da povzroči njihovo utemeljeno pričakovanje, da bo podjetje izpolnilo svoje obveznosti.

21

Dogodek, ki ne povzroči obveze takoj, jo lahko povzroči pozneje zaradi spremembe zakona ali ker kako dejanje (na primer dovolj natančna javna izjava) podjetja povzroči posredno obvezo. Na primer ko je povzročena škoda okolju, morda ni nikakršne obveze za odpravo posledic. Povzročitev škode pa postane obvezujoč dogodek, če nov zakon zahteva odpravo obstoječe škode ali če podjetje javno sprejme odgovornost za odpravo na način, ki povzroči posredno obvezo.

22

Kadar je podrobnosti predloženega novega zakona šele treba dodelati, obveza nastane samo, če je res gotovo, da bo zakon sprejet v predlagani obliki. Za potrebe tega standarda se takšna obveza obravnava kot pravna obveza. Razlike v okoliščinah sprejemanja zakonov onemogočajo podrobnejšo opredelitev posameznega dogodka, katerega posledica je gotovost glede sprejetja zakona. V številnih primerih ni mogoče biti povsem gotov o sprejetju zakona, dokler ni sprejet.

Verjeten odtok dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi

23

Da se obveznost lahko pripozna, mora ne samo obstajati sedanja obveza, temveč mora tudi biti verjeten odtok dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, za poravnavo te obveze. Za namene tega standarda (²⁴) se šteje odtok dejavnikov ali drug dogodek za verjetnega, kadar je bolj verjetno kot ne, da se bo pojavil, tj. če je verjetnost, da bo do dogodka prišlo, večja kot verjetnost, da ne bo. Kadar obstoj sedanje obveze ni verjeten, podjetje razkrije pogojno obveznost, razen če je verjetnost odtoka dejavnikov, iz katerih izvirajo gospodarske koristi, zelo majhna (glej 86. člen).

24

Kadar obstaja več podobnih obvez (na primer jamstev za proizvode ali podobnih pogodb), se verjetnost, da bo pri poravnavi potreben odtok, ugotovi ob upoštevanju skupine obvez kot celote. Čeprav je verjetnost odtokov za katero koli postavko lahko majhna, je precej verjetno, da bodo nekateri odtoki dejavnikov potrebni pri poravnavi skupine obvez kot celote. V takšnem primeru se pripozna rezervacija (če je zadoščeno drugim merilom za njeno pripoznanje).

Zanesljiva ocena obveze

25

Uporaba ocen je pomemben del pripravljanja računovodskih izkazov in ne zmanjšuje njihove zanesljivosti. To še zlasti velja pri rezervacijah, ki so po svoji naravi bolj negotove kot večina drugih postavk v izkazu finančnega položaja. Razen v skrajno redkih primerih lahko podjetje določi razpon možnih izidov in tako pride do ocene obveze, ki jo lahko dovolj zanesljivo uporabi pri pripoznanju rezervacije.

26

V skrajno redkih primerih, ko niso možne zanesljive ocene, obstaja obveznost, ki je ni mogoče pripoznati. Takšna obveznost se razkrije kot pogojna obveznost (glej 86. člen).

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 37 (MRS 37) - Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva