MSRP 2 – MEDNARODNI STANDARD RAČUNOVODSKEGA...

Besedilo standarda je bilo izdelano na podlagi dokumenta, objavljenega na spletni strani EUR-Lex, ki vsebuje opozorilo, da je besedilo le delovni pripomoček in institucije ne prevzemajo odgovornosti za njegovo vsebino. Tax-Fin-Lex je besedilo opremil s povezavami na zglede knjiženj in ostale vsebine portala TFL, samo besedilo standardov pa je prosto dostopno.

Ta verzija čistopisa vsebuje tudi spremembe besedila MSRP 2, ki so nastale na podlagi MSRP 9. Podjetje mora uporabljati spremembe nastale na podlagi MSRP 9 za letna poročevalska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2018 ali kasneje. Uporaba pred tem datumom je dovoljena. Če podjetje spremembe nastale na podlagi MSRP 9 uporabi prej, mora to razkriti.

OPOZORILO TFL

Evropska komisija je v Uredbi Komisije (EU) 2023/1803, ki velja od 16. 10. 2023, objavila nove prevode spremenjenih in prečiščenih besedil mednarodnih računovodskih standardov.
Nova verzija dokumenta je dostopna na povezavi "Naslednik".

MEDNARODNI STANDARD RAČUNOVODSKEGA POROČANJA 2

Plačilo z delnicami

CILJ

1

Cilj tega MSRP je določiti računovodsko poročanje podjetij v primeru plačilnih transakcij z delnicami. Ta standard predvsem zahteva od podjetja, da v ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ in ►M5 izkazu finančnega položaja ◄ prikaže učinke plačilnih transakcij z delnicami, vključno s stroški povezanimi s transakcijami pri katerih so delniške opcije podeljene zaposlencem.

PODROČJE UPORABE

▼M23

2

Podjetje uporablja ta MSRP pri obračunavanju vseh plačilnih transakcij na podlagi delnic, ne glede na to, ali lahko posebej opredeli del ali vse prejeto blago ali storitve, vključno z:

(a)

lastniškim kapitalom poravnanimi plačilnimi transakcijami na podlagi delnic;

(b)

denarjem poravnanimi plačilnimi transakcijami na podlagi delnic in

(c)

transakcijami, prek katerih podjetje pridobi blago ali prejme storitve na podlagi dogovora, ki zagotavlja podjetju ali dobavitelju tega blaga ali storitve možnost, da podjetje poravna transakcijo z denarjem (ali drugimi sredstvi) ali prek izdaje kapitalskih instrumentov,

razen, če ni v 3A.–6. členu navedeno drugače. Če ni izrecno opredeljivega blaga ali storitev, lahko na dejstvo, da so bili (ali bodo) blago ali storitve prejeti, kažejo druge okoliščine, zato se MSRP v takem primeru uporablja.

▼M23 —————

▼M23

3A

Plačilno transakcijo na podlagi delnic lahko poravna drugo podjetje v skupini (ali delničar katerega koli podjetja v skupini) v imenu podjetja, ki pridobiva blago ali prejema storitve. 2. člen se uporabi tudi za podjetje, ki

(a)

pridobi blago ali prejme storitve, kadar ima drugo podjetje v isti skupini (ali delničar katerega koli podjetja v skupini) obvezo poravnave plačilne transakcije na podlagi delnic ali

(b)

ima obvezo poravnave plačilne transakcije na podlagi delnic, kadar drugo podjetje v isti skupini pridobi blago ali prejme storitve,

razen če gre pri transakciji za očitno drug namen, kot je plačilo dobavljenega blaga ali storitev podjetju, ki jih prejme.

▼B

4

Za namen tega MSRP se transakcija z zaposlencem (ali drugo stranko) kot imetnikom kapitalskega instrumenta podjetja ne šteje za plačilno transakcijo z delnicami. Na primer, če podjetje podeli vsem imetnikom kapitalskih instrumentov določene skupine pravico, da lahko pridobijo dodatne kapitalske instrumente podjetja za ceno, ki je manjša od poštene vrednosti tega kapitalskega instrumenta, in zaposlenec dobi to pravico, ker je imetnik kapitalskega instrumenta te skupine, potem za podelitev oz. uveljavljanje te pravice ne veljajo zahteve iz tega MSRP.

5

Kakor je navedeno v 2. členu, se ta MSRP uporablja za plačilne transakcije z delnicami pri katerih podjetje pridobi blago ali prejme storitve. Blago vključuje zaloge, potrošno blago, opredmetena osnovna sredstva, neopredmetena sredstva in druga nefinančna sredstva. ►M22 Vendar podjetje tega MSRP ne uporablja za transakcije, v katerih prevzame blago kot del čistih sredstev, pridobljenih v poslovni združitvi, kot je opredeljena v MSRP 3 Poslovne združitve (kakor je bil spremenjen leta 2008), v združitvi podjetij ali poslovnih subjektov pod skupnim upravljanjem, kot je opisana v B1.–B4. členu MSRP 3, ali kot prispevek poslovnega subjekta pri oblikovanju skupnega vlaganja, kot je opredeljeno v ►M32 MSRP 11 Skupni aranžmaji ◄ . Kapitalski instrumenti, izdani ◄ pri poslovnih združitvah v zameno za obvladanje prevzetega podjetja, torej ne spadajo v okvir teh MSRP. Vendar pa kapitalski instrumenti podeljeni zaposlencem prevzetega podjetja kot zaposlenim (t.j. v zameno za neprekinjeno službovanje) spadajo v okvir tega MSRP. ►M12 Podobno se tudi preklic, zamenjava ali sprememba dogovorov za plačilo na podlagi delnic zaradi poslovne združitve ali druge reorganizacije lastniškega kapitala obračuna v skladu s tem MSRP. MSRP 3 daje napotke za določanje, ali so kapitalski instrumenti, izdani v poslovni združitvi, del nadomestila, prenesenega v zamenjavo za obvladovanje prevzetega podjetja (in zato sodi v področje uporabe MSRP 3), ali so v zameno za neprekinjeno službovanje, ki ga je treba pripoznati v obdobju po združitvi (in zato sodijo v področje uporabe tega MSRP). ◄

6

Ta MSRP se ne uporablja za plačila z delnicami, na podlagi katerih podjetje prejme blago ali storitve v skladu s pogodbo, ki spada v področje uporabe 8.–10. člena MRS 32 Finančni instrumenti: predstavljanje (kot je bil popravljen leta 2003) [opomba izpuščena] ali 2.4.–2.7. člena MSRP 9 Finančni instrumenti.

▼M33

6A

V tem MSRP se izraz „poštena vrednost“ uporablja na način, ki se v nekaterih pogledih razlikuje od opredelitve poštene vrednosti v MSRP 13 Merjenje poštene vrednosti. Zato mora podjetje pri uporabi MSRP 2 izmeriti pošteno vrednost v skladu s tem MSRP in ne v skladu z MSRP 13.

▼B

PRIPOZNAVANJE

7

Podjetje mora pripoznati blago ali storitev pridobljeno ali prejeto pri plačilnih transakcijah z delnicami, ko je to blago pridobljeno oz. storitev prejeta. Podjetje mora pripoznati ustrezno povečanje lastniškega kapitala, če je bilo blago oz. storitev dobljena na podlagi z lastniškim kapitalom poravnane plačilne transakcije za delnice in mora pripoznati obveznost, če je bilo blago oz. storitev pridobljena na podlagi z denarjem poravnane plačilne transakcije z delnicami.

8

Ko pridobljeno blago ali prejeta storitev preko plačilnih transakcij z delnicami ne more biti pripoznana kot sredstvo, se jo pripozna kot odhodek.

9

Odhodek ponavadi izvira iz porabe blaga ali storitev. Na primer, storitve so ponavadi takoj porabljene, kar pomeni, da je odhodek pripoznan, ko nasprotna stranka opravi storitev. Blago se lahko porablja več časa ali, v primeru zalog, se proda čez čas – v tem primeru je odhodek pripoznan, ko je blago porabljeno oz. prodano. Včasih pa je vendarle potrebno pripoznati odhodek preden se blago oz. storitev porabi oz. proda, ker ne more biti pripoznano kot sredstvo. Na primer, podjetje lahko pridobi blago, ki je del raziskovalne faze projekta namenjenega razvoju novega proizvoda. Čeprav to blago ni porabljeno, morda ne more biti pripoznano kot sredstvo po veljavnem MSRP.

S KAPITALOM PORAVNANE PLAČILNE TRANSAKCIJE ZA DELNICE

Pregled

10

Ko gre za z lastniškim kapitalom poravnane plačilne transakcije za delnice mora podjetje izmeriti prejeto blago oz. storitve in ustrezno povečanje lastniškega kapitala neposredno in po pošteni vrednosti, razen če se poštena vrednost ne more zanesljivo oceniti. Če podjetje ne more zanesljivo oceniti poštene vrednosti prejetega blaga oz. storitev, mora izmeriti njihovo vrednost in ustrezno povečanje lastniškega kapitala posredno, s sklicevanjem (Opomba 45) na pošteno vrednost danega kapitalskega instrumenta.

11

Za uveljavljanje zahtev iz 10. člena, za transakcije z zaposlenci in drugimi, ki opravljajo podobne storitve (Opomba 46), mora podjetje izmeriti pošteno vrednost prejetih storitev s sklicevanjem na pošteno vrednost danega kapitalskega instrumenta, ker, kot je razloženo v 12. členu, ponavadi ni mogoče zanesljivo oceniti poštene vrednosti prejetih storitev. Pri merjenju poštene vrednosti teh kapitalskih instrumentov je treba upoštevati datum podelitve.

12

Ponavadi so delnice, delniške opcije ali drugi kapitalski instrumenti podeljeni zaposlencem kot del plačila poleg plače v gotovini in drugih zaslužkov zaposlencev. Prejete storitve se ponavadi ne morejo meriti neposredno, kar velja še posebno za sestavine plačila zaposlenca. Možno je, da se poštena vrednost celotnega plačila delavca ne da izmeriti neodvisno od neposredne izmere poštene vrednosti podeljenega kapitalskega instrumenta. Poleg tega so delnice ali delniške opcije včasih podeljene kot del premij in torej niso del osnovne plače – so za vzpodbudo delavcem, da ostanejo v podjetju ali za nagrado za njihova prizadevanja za izboljšanje uspešnosti podjetja. S tem ko podjetje podeli delnice ali delniške opcije kot dodatek k plačilu delavcev, da dodatno plačilo za pridobitev dodatnih zaslužkov. Pošteno vrednost teh dodatnih zaslužkov je težko oceniti. Ker se poštena vrednost prejetih storitev težko izmeri neposredno, mora podjetje izmeriti pošteno vrednost prejetih storitev od zaposlenca s sklicevanjem na pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov.

13

Za uveljavljanje zahtev iz 10. člena za transakcije s strankami, ki niso zaposlenci, mora obstajati spodbitna domneva, da se da prejeto blago oz. storitve zanesljivo oceniti. Poštena vrednost mora biti izmerjena na datum, ko podjetje pridobi blago oz. ko nasprotna stranka opravi storitev. V redkih primerih, ko podjetje spodbije to domnevo, ker ne more zanesljivo izmeriti poštene vrednosti prejetega blaga ali storitev, mora podjetje izmeriti prejeto blago ali storitve in ustrezno povečanje lastniškega kapitala posredno s sklicevanjem na pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov, ki je izmerjena na datum, ko podjetje pridobi blago oz. ko nasprotna stranka opravi storitev.

▼M23

13A

Če se zdi, da je (morebitno) opredeljivo nadomestilo, ki ga je prejelo podjetje, manjše od poštene vrednosti podeljenih kapitalskih instrumentov ali nastale obveznosti, ta okoliščina običajno kaže, da je (ali bo) podjetje prejelo drugo nadomestilo (tj. neopredeljivo blago ali storitve). Podjetje meri prejeto opredeljivo blago ali storitve v skladu s tem MSRP. Podjetje meri neopredeljivo blago ali storitve, ki so bili (ali bodo) prejeti, kot razliko med pošteno vrednostjo plačila na podlagi delnic in pošteno vrednostjo katerega koli opredeljivega blaga ali storitev, ki so bili (ali bodo) prejeti. Podjetje meri prejeto neopredeljivo blago ali storitve na datum podelitve. Za z denarjem poravnane transakcije pa se obveznost ponovno izmeri na koncu vsakega poročevalnega obdobja, dokler ni poravnana v skladu s 30.–33. členom.

▼B

Transakcije, pri katerih so prejete storitve

14

Če so dani kapitalski instrumenti takoj odmerjeni, potem od nasprotne stranke ni zahtevano, da zaključi določeno obdobje službovanja, preden postane brezpogojno upravičena do teh kapitalskih instrumentov. V primeru pomanjkanja nasprotnih dokazov, mora podjetje predpostaviti, da so storitve, ki jih je opravila nasprotna stranka kot plačilo za kapitalske instrumente, bile prejete. V takšnem primeru mora podjetje na datum podelitve pripoznati prejete storitve v celoti, z ustreznim povečanjem lastniškega kapitala.

▼M43

15

Če se podeljeni kapitalski instrumenti odmerijo šele, ko nasprotna stranka zaključi določeno obdobje službovanja, mora podjetje predpostaviti, da bodo storitve, ki jih namerava opraviti nasprotna stranka kot plačilo za te kapitalske instrumente, prejete v prihodnosti, in sicer v odmerni dobi. Podjetje mora obračunati te storitve z ustreznim povečanjem lastniškega kapitala, ko jih nasprotna stranka med odmerno dobo opravi. Na primer:

(a)

če so zaposlencu podeljene delniške opcije pod pogojem, da opravi triletno službovanje, potem podjetje predpostavi, da bodo storitve, ki jih bo opravil zaposlenec kot plačilo za delniške opcije, prejete v prihodnosti, in sicer v odmerni dobi treh let.

(b)

če so zaposlencu podeljene delniške opcije pod pogojem, da izpolni pogoj uspešnosti in ostane zaposlen v podjetju, dokler ta pogoj uspešnosti ni izpolnjen, in je dolžina odmerne dobe odvisna od tega, kdaj bo ta pogoj uspešnosti izpolnjen, potem podjetje predpostavi, da bodo storitve, ki jih bo opravil zaposlenec kot plačilo za delniške opcije, prejete v prihodnosti, v pričakovani odmerni dobi. ◄ Podjetje oceni dolžino pričakovane odmerne dobe na datum podelitve, in sicer na podlagi najverjetnejšega izida pogoja uspešnosti. Če je pogoj uspešnosti tržna okoliščina, mora biti ocena dolžine pričakovane odmerne dobe skladna s predpostavkami, ki so bile uporabljene pri oceni poštene vrednosti podeljene opcije in ne sme biti kasneje popravljena. Če pogoj uspešnosti ni tržna okoliščina, podjetje spremeni svojo oceno glede dolžine odmerne dobe, če je to potrebno in sicer, če kasnejši podatki kažejo na to, da dolžina odmerne dobe ni enaka prejšnjim ocenam.

Transakcije, merjene s sklicevanjem na pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov

Določitev poštene vrednosti danih kapitalskih instrumentov

16

Pri transakcijah, ki se jih meri s sklicevanjem na pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov, podjetje izmeri pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov na datum merjenja, in sicer na podlagi tržnih tečajev, če so le-ti na razpolago. Pri tem se upoštevajo pogoji, na podlagi katerih so bili kapitalski instrumenti podeljeni (zahteve iz 19.–22. člena).

17

Če tržni tečaji niso na razpolago, podjetje oceni pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov tako, da oceni kakšen tečaj bi ti kapitalski instrumenti dosegali na datum merjenja v transakciji med nepovezanima in neodvisnima ter dobro obveščenima in voljnima strankama. Tehnika ocenjevanja vrednosti mora biti skladna s splošno sprejeto metodologijo ocenjevanja vrednosti cen finančnih instrumentov in mora vsebovati vse dejavnike in predpostavke, ki bi jih dobro obveščen in voljan udeleženec na trgu upošteval pri določanju cene (zahteve iz 19.–22. člena).

18

Priloga B vsebuje nadaljnje smernice glede merjenja poštene vrednosti delnic in delniških opcij, s tem da se osredotoča na skupne značilnosti glede pogojev, za delnice in delniške opcije podeljene zaposlencem.

Obravnava zahtevanih pogojev

▼M43

19

Podelitev kapitalskih instrumentov je lahko pogojena z izpolnitvijo določenih odmernih pogojev. Na primer, podelitev delnic ali delniških opcij zaposlencu je ponavadi pogojena z določeno dobo, v kateri mora zaposlenec ostati zaposlen v podjetju. Lahko je postavljen pogoj uspešnosti, ki mora biti izpolnjen, kot na primer doseganje določene rasti dobička ali določen dvig cene delnice podjetja. Odmerni pogoji, razen tržnih okoliščin, se ne upoštevajo, ko se ocenjuje poštena vrednost delnic ali delniških opcij na datum merjenja. Vendar pa se odmerni pogoji, razen tržnih okoliščin, upoštevajo tako, da se prilagodi število kapitalskih instrumentov, ki so vključeni v merjenje zneska transakcije, tako da je končni pripoznani znesek za blago oz. storitve, prejet kot plačilo za dane kapitalske instrumente, določen na podlagi števila odmerjenih kapitalskih instrumentov. Torej, gledano kumulativno, znesek za prejeto blago ali storitve se ne pripozna, če dani kapitalski instrumenti niso odmerjeni, ker ne izpolnjujejo odmernih pogojev, razen tržnih okoliščin, tj. nasprotna stranka ne zaključi določenega obdobja službovanja ali ni izpolnjen pogoj uspešnosti, kot je določeno v zahtevah iz 21. člena.

▼B

20

Za uveljavitev pogojev iz 19. člena mora podjetje pripoznati znesek za blago ali storitve, prejeto med odmerno, dobo na osnovi najboljše ocene, ki je na razpolago glede števila kapitalskih instrumentov, za katere se pričakuje, da bodo odmerjeni, in mora spremeniti to oceno, če je to potrebno, in sicer če je iz kasnejših podatkov razvidno, da je število kapitalskih instrumentov, za katere se pričakuje da bodo odmerjeni, drugačno od prejšnjih ocen. Na datum odmere mora podjetje spremeniti oceno tako, da je število kapitalskih instrumentov enako številu končno odmerjenih, kar je predmet zahtev 21. člena.

21

Ko se ocenjuje pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov, se mora upoštevati tržne okoliščine, kot na primer ciljni tečaj delnice, na osnovi katere je odmera (izpolnljivost) pogojena. Zato mora podjetje pri podeljenih kapitalskih instrumentih s tržnimi okoliščinami pripoznati blago ali storitve, prejete od nasprotne stranke, ki zadovoljijo vsem ostalim zahtevanim pogojem (t.j. storitve prejete od zaposlenca, ki ostane v službi za določeno obdobje), ne glede na to ali so tržne okoliščine zadovoljene ali ne.

▼M2

Obravnava pogojev, različnih od odmernih pogojev

21A

Podjetje mora podobno upoštevati vse pogoje, različne od odmernih pogojev, ko ocenjuje pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov. Zato mora podjetje pri podeljenih kapitalskih instrumentih, na katere se nanašajo pogoji, različni od odmernih pogojev, pripoznati blago ali storitve, prejete od nasprotne stranke, ki zadostijo vsem odmernim pogojem, ki niso tržni pogoji (npr. storitve, prejete od zaposlenca, ki ostane v službi za določeno obdobje), ne glede na to, ali so taki pogoji, različni od odmernih pogojev, izpolnjeni ali ne.

▼B

Obravnava lastnosti ponovnega podelitve

22

Za opcije z lastnostjo ponovne podelitve, se lastnost ponovne podelitve ne upošteva, ko se ocenjuje pošteno vrednost podeljenih opcij na datum merjenja. Namesto tega se možnost ponovne podelitve obračuna kot podelitev nove opcije, če in ko je možnost ponovne podelitve kasneje uresničena.

Po datumu odmere

23

Potem ko podjetje pripozna prejeto blago in storitve, v skladu z 10.–22. členom, in ustrezno povečanje lastniškega kapitala, po datumu odmere ne sme več delati kasnejših prilagoditev končnega lastniškega kapitala. Na primer, podjetje ne sme kasneje povsem spremeniti pripoznan znesek za storitve prejete od zaposlenca, če se odmerjeni kapitalski instrumenti kasneje odvzamejo ali, v primeru delniških opcij, če opcije niso uveljavljene. Vendar pa ta zahteva ne preprečuje podjetju, da pripozna prenos znotraj lastniškega kapitala, t.j. prenos iz ene sestavine lastniškega kapitala na drugo.

Če poštene vrednosti kapitalskega instrumenta ni mogoče zanesljivo izmeriti.

24

Zahteve iz 16.–23. člena se uporabijo, ko se od podjetja zahteva, da izmeri plačilne transakcije z delnicami s sklicevanjem na pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov. V redkih primerih se lahko zgodi, da podjetje ne more zanesljivo izmeriti poštene vrednosti danih kapitalskih instrumentov na datum merjenja v skladu z zahtevami iz 16.–22. člena. Samo v teh redkih primerih, lahko podjetje namesto tega stori sledeče:

(a)

izmeri notranjo vrednost kapitalskih instrumentov, najprej na datum, ko podjetje pridobi blago ali nasprotna stranka opravi storitev in nato ►M5 ob koncu vsakega poročevalskega obdobja, ◄ ter na datum končne poravnave, pri čemer se vsaka sprememba notranje vrednosti pripozna v poslovnem izidu. Za podeljene delniške opcije, je dogovor za plačilo z delnicami dokončno poravnan, ko se opcije uveljavijo, odvzamejo (t.j. ob prekinitvi delovnega razmerja) ali potečejo (tj. na koncu trajanja opcije).

(b)

pripozna prejeto blago ali storitve na podlagi števila kapitalskih instrumentov, ki so dejansko odmerjeni ali (kjer je primerno) dejansko izkoriščeni. Za uveljavitev te zahteve pri delniških opcijah, mora podjetje, na primer, pripoznati blago ali storitve, prejete med odmerno dobo, če katerakoli zahteva v skladu s 14. in 15. členom, razen zahteve iz 15.(b) člena, ki zadevajo tržne okoliščine, ne velja. Pripoznani znesek za blago ali storitve, prejete med odmerno dobo, mora biti oblikovan na podlagi števila delniških opcij, za katere se pričakuje da bodo odmerjene. Če je potrebno, mora podjetje spremeniti to oceno in sicer, če je iz kasnejših podatkov razvidno, da je število delniških opcij, za katere se pričakuje da bodo odmerjene, drugačno od prejšnjih ocen. Na datum odmere mora podjetje spremeniti oceno tako, da je število kapitalskih instrumentov enako številu odmerjenih. Po datumu odmere podjetje lahko povsem spremeni pripoznani znesek za prejeto blago ali storitve, če so delniške opcije kasneje odvzete ali potečejo na koncu trajanja opcije.

25

Če podjetje uporabi 24. člen, potem ni potrebno uporabiti 26.–29. člena, kajti kakršnakoli sprememba pogojev, na osnovi katerih so bili podeljeni kapitalski instrumenti, bo upoštevana ob uveljavitvi metode notranje vrednosti iz 24. člena. Če podjetje podeli kapitalske instrumente, za katere se uporablja 24. člen, potem:

(a)

v primeru, da se poravnava odvija med odmerno dobo, mora podjetje šteti poravnavo za pospešeno odmero in mora zato takoj pripoznati znesek, ki bi bil sicer pripoznan za storitve prejete preko preostale odmerne dobe.

(b)

vsako plačilo na poravnavi se obračuna kot ponovni nakup kapitalskih instrumentov, t.j. odbitek od lastniškega kapitala, razen, če plačilo presega notranjo vrednost kapitalskega instrumenta, merjeno na datum ponovnega nakupa. Vsako tako preseganje vrednosti, se pripozna kot strošek.

Sprememba pogojev, na osnovi katerih so bili kapitalski instrumenti podeljeni, vključno s preklicem in poravnavo

26

Podjetje lahko spremeni pogoje, na osnovi katerih so bili podeljeni kapitalski instrumenti. Na primer, lahko zniža izpolnitveno ceno opcij, podeljenih zaposlencem (t.j. popravi ceno opcij), kar dvigne pošteno vrednost teh opcij. Zahteve v 27.–29. členu za obračun učinkov sprememb so prikazane v kontekstu plačilnih transakcij z delnicami, ki jih ima podjetje z zaposlenci. Toda te zahteve se uporabijo, tudi za plačilne transakcije z delnicami s strankami, ki niso zaposlenci in ki so merjene s sklicevanjem na pošteno vrednost danih kapitalskih instrumentov. V zadnjem primeru se vsako sklicevanje na 27.–29. člen v smislu datuma podelitve nanaša na datum, ko podjetje pridobi blago oz. ko nasprotna stranka opravi storitev.

27

Podjetje mora pripoznati vsaj tiste prejete storitve, za katere je bila izmerjena poštena vrednost danih kapitalskih instrumentov na datum podelitve, razen če se ti kapitalski instrumenti ne odmerijo, ker ne izpolnjujejo odmernega pogoja (ki ni tržna okoliščina), ki je bil določen na datum podelitve. To velja ne glede na kakršnekoli spremembe pogojev, na osnovi katerih so bili kapitalski instrumenti podeljeni preklicani ali poravnani. Poleg tega mora podjetje pripoznati učinke sprememb, ki povečajo celotno pošteno vrednost dogovora za plačilo z delnicami ali kako drugače koristijo zaposlencu. Smernice o uveljavitvi te zahteve so dane v Prilogi B.

28

Če je podeljeni kapitalski instrument med odmerno dobo preklican ali poravnan (kar ne velja za preklic zaradi odvzema na osnovi neizpolnitve odmernih pogojev):

(a)

mora podjetje šteti preklic ali poravnavo za pospešeno odmero in mora zato takoj pripoznati znesek, ki bi bil sicer pripoznan za storitve, prejete preko preostale odmerne dobe.

▼M2

(b)

vsako plačilo dano zaposlencu ob preklicu ali na poravnavi se obračuna kot ponovni nakup deleža v lastniškem kapitalu, t.j. odbitek od lastniškega kapitala, razen če plačilo presega pošteno vrednost danega kapitalskega instrumenta, merjeno na datum ponovnega nakupa. Vsako tako preseganje vrednosti se mora pripoznati kot strošek. Vendar če dogovor za plačilo z delnicami vključuje sestavino obveznosti, mora podjetje vnovič izmeriti pošteno vrednost obveznosti na datum preklica ali poravnave. Vsakršno plačilo, namenjeno poravnavi sestavine obveznosti, se mora obračunati kot prenehanje obveznosti.

▼B

(c)

Če so zaposlencu podeljeni novi kapitalski instrumenti in na datum, ko so ti kapitalski instrumenti podeljeni, podjetje opredeli te nove kapitalske instrumente kot nadomestilo za preklicane kapitalske instrumente, mora podjetje obračunati te nadomestne kapitalske instrumente na isti način kot spremembo prvotno podeljenih kapitalskih instrumentov in sicer v skladu s 27. členom in po smernicah iz priloge B. Podeljena dodatna poštena vrednost je razlika med pošteno vrednostjo nadomestnega kapitalskega instrumenta in čisto pošteno vrednostjo preklicanega kapitalskega instrumenta na dan, ko je bil nadomestni kapitalski instrument podeljen. Čista poštena vrednost preklicanih kapitalskih instrumentov je poštena vrednost tik pred preklicem, zmanjšana za znesek kakršnegakoli plačila danega zaposlencu za preklican kapitalski instrument, ki se obračuna kot odbitek od lastniškega kapitala v skladu z zgornjo (b) postavko. Če podjetje ne opredeli novih kapitalskih instrumentov kot nadomestne kapitalske instrumente za preklicane, jih mora obračunati kot na novo podeljene kapitalske instrumente.

▼M2

28A

Če imata podjetje ali nasprotna stranka možnost izbrati, ali bosta izpolnila pogoj, različen od odmernega pogoja, mora podjetje obravnavati njuno neizpolnitev takega pogoja, različnega od odmernega pogoja, v odmerni dobi kot preklic.

▼B

29

Če podjetje ponovno odkupi odmerjene kapitalske instrumente, se plačilo zaposlencu obračuna kot odbitek od lastniškega kapitala, razen če plačilo presega pošteno vrednost ponovno odkupljenega kapitalskega instrumenta, merjeno na datum ponovnega nakupa. Vsako tako preseganje vrednosti, se pripozna kot strošek.

Z DENARJEM PORAVNANE PLAČILNE TRANSAKCIJE ZA DELNICE

30

Ko gre za z denarjem poravnane plačilne transakcije z delnicami mora podjetje oceniti pridobljeno blago oz. storitve in nastalo obveznost na osnovi poštene vrednosti obveznosti, ob upoštevanju zahtev iz 31.–33.D člena. Dokler ni obveznost poravnana, mora podjetje ponovno meriti pošteno vrednost obveznosti ob koncu vsakega poročevalskega obdobja ter na datum poravnave, pri čemer se kakršno koli spremembo poštene vrednosti pripozna v poslovnem izidu za obdobje.

31

Na primer, podjetje lahko podeli zaposlencem pravice do povečane vrednosti delnice kot del njihove plače, pri čemer so zaposlenci upravičeni do prihodnjega denarnega plačila (namesto kapitalskega instrumenta) na podlagi povečanega tečaja delnice podjetja od določene meje v določenem obdobju. Podjetje tudi lahko podeli zaposlencem pravico do prejetja denarnega plačila v prihodnosti s tem, da jim podeli pravico do delnic (vključno z delnicami, ki so namenjene izdaji na osnovi uveljavitve delniških opcij), ki so odkupljive, na podlagi obveze (t.j. ob prekinitvi delovnega razmerja) ali zaposlenčeve izbire. Te ureditve so primeri z denarjem poravnanih plačilnih transakcij z delnicami. Pravice do povečane vrednosti delnice se uporabljajo za ponazoritev nekaterih zahtev iz 32.–33.D člena, vendar pa se zahteve iz teh členov uporabljajo za vse z denarjem poravnane plačilne transakcije z delnicami.

32

Podjetje mora pripoznati prejete storitve ali obveznosti, ko zaposlenec opravi storitev. Na primer, nekatere pravice do povečane vrednosti delnice se takoj odmerijo, zato se od zaposlencev ne zahteva, da zaključijo določeno obdobje službovanja preden postanejo upravičeni do gotovinskega plačila. V primeru pomanjkanja nasprotnih dokazov, mora podjetje predpostaviti, da so storitve, ki so jih je opravili zaposlenci v zameno za pravice do povečane vrednosti delnice, bile prejete. Podjetje torej mora takoj pripoznati prejete storitve in obveznosti plačila zanje. Če se pravice do povečane vrednosti delnice odmerijo šele, ko zaposlenci zaključijo določeno obdobje službovanja, mora podjetje pripoznati prejete storitve in obveznosti plačila zanje, ko zaposlenci v tem obdobju opravijo storitve.

33

Obveznost mora biti na začetku in nato ob koncu vsakega poročevalskega obdobja, dokler ni poravnana, merjena po pošteni vrednosti pravic do povečane vrednosti delnice, pri čemer se uporabi model določanja vrednosti opcij, ob upoštevanju pogojev, na osnovi katerih so bile pravice do povečane vrednosti delnice podeljene, in v kolikšni meri so zaposlenci opravili storitve do trenutka merjenja – ob upoštevanju zahtev iz 33.A–33.D člena. Podjetje lahko spremeni pogoje, pod katerimi je bilo odobreno plačilo z delnicami. Napotki za spremembo plačilne transakcije z delnicami, ki spremeni njeno razvrstitev iz poravnane z denarjem v poravnano z lastniškim kapitalom, so v B44.A–B44.C členu v Dodatku B.

OBRAVNAVA ODMERNIH POGOJEV IN POGOJEV, RAZLIČNIH OD ODMERNIH POGOJEV

33A

Z denarjem poravnana plačilna transakcija z delnicami je lahko pogojena z izpolnitvijo določenih odmernih pogojev. Lahko je postavljen pogoj uspešnosti, ki mora biti izpolnjen, kot na primer doseganje določene rasti dobička ali določen dvig cene delnice podjetja. Odmerni pogoji, razen tržnih okoliščin, se ne upoštevajo pri oceni poštene vrednosti z denarjem poravnane plačilne transakcije z delnicami na datum merjenja. Namesto tega se odmerni pogoji, razen tržnih okoliščin, upoštevajo tako, da se prilagodi število nagrad, vključenih v merjenje obveznosti, ki izhaja iz transakcije.

33B

Za izpolnitev zahtev iz 33.A člena mora podjetje pripoznati znesek za blago ali storitve, ki jih je prejelo med odmerno dobo. Ta znesek temelji na najboljši razpoložljivi oceni števila nagrad, za katere se pričakuje, da bodo odmerjene. Če je potrebno, mora podjetje spremeniti to oceno, če je iz kasnejših podatkov razvidno, da je število nagrad, za katere se pričakuje da bodo odmerjene, drugačno od prejšnjih ocen. Na datum odmere mora podjetje spremeniti oceno tako, da je enaka številu na koncu odmerjenih nagrad.

33C

Ko se ocenjuje poštena vrednost z denarjem poravnane podeljene plačilne transakcije z delnicami in ko se ponovno meri poštena vrednost ob koncu vsakega poročevalskega obdobja in na datum poravnave, se morajo upoštevati tržne okoliščine, kot je na primer ciljna cena delnice, s katero je pogojena odmera (ali izpolnljivost), in pogoji, drugi kot odmerni.

33D

Zaradi uporabe 30.–33.C člena je skupni znesek, ki se za prejeto blago ali storitve na koncu pripozna kot plačilo za z denarjem poravnano plačilno transakcijo z delnicami, enak plačanemu denarnemu znesku.

PLAČILNE TRANSAKCIJE Z DELNICAMI Z ELEMENTOM NETO PORAVNAVE ZA OBVEZNOSTI NA PODLAGI PRI VIRU ODTEGNJENEGA DAVKA

33E

Davčni zakoni ali predpisi lahko določajo, da mora podjetje zadržati znesek za davčno obveznost zaposlenca, povezano s plačilno transakcijo z delnicami, in ta znesek, običajno v denarju, v imenu zaposlenca prenesti na davčni organ. Za izpolnitev te obveznosti lahko pogoji dogovora o plačilu z delnicami dovoljujejo ali zahtevajo, da podjetje zadrži število kapitalskih instrumentov, enakovrednih denarni vrednosti davčne obveznosti zaposlenca na podlagi skupnega števila kapitalskih instrumentov, ki bi bili sicer izdani zaposlencu ob uveljavitvi (ali odmeri) plačila z delnicami (tj. dogovor o plačilu z delnicami ima „element neto poravnave“).

33F

Transakcija, opisana v 33.E členu, se kot izjema od zahtev iz 34. člena v celoti razvrsti kot z lastniškim kapitalom poravnana plačilna transakcija z delnicami, če bi bila tako razvrščena tudi brez elementa neto poravnave.

33G

Podjetje za obračunavanje zadržanja delnic za financiranje plačila davčnemu organu v zvezi z davčnimi obveznostmi zaposlenca, povezanimi s plačilom z delnicami, uporabi 29. člen tega standarda. Zato se izvršeno plačilo obračuna kot odbitek od lastniškega kapitala za zadržane delnice, razen če plačilo presega pošteno vrednost na datum neto poravnave zadržanih lastniških instrumentov.

33H

Izjema iz 33.F člena se ne uporablja za:

(a)

dogovor o plačilu z delnicami z elementom neto poravnave, za katerega davčni zakoni ali predpisi ne določajo, da mora podjetje zadržati znesek za davčno obveznost zaposlenca, povezano s tem plačilom z delnicami; ali

(b)

katere koli lastniške instrumente, ki jih podjetje zadrži nad višino davčne obveznosti zaposlenca, povezane s plačilom z delnicami (tj. podjetje je zadržalo znesek delnic, ki presega denarno vrednost davčne obveznosti zaposlenca). Tak presežek zadržanih delnic se obračuna kot z denarjem poravnana plačilna transakcija z delnicami, če se ta znesek zaposlencu izplača v denarju (ali z drugimi sredstvi).

PLAČILNE TRANSAKCIJE Z DELNICAMI Z DENARNO ALTERNATIVO

34

Pri plačilnih transakcijah z delnicami, pri katerih določbe dogovora dopuščajo bodisi podjetju bodisi nasprotni stranki izbiro glede tega, ali podjetje poravna transakcijo z denarjem (ali drugim sredstvi) ali z izdajo kapitalskih instrumentov, mora podjetje obračunati takšno transakcijo ali sestavino le-te kot z denarjem poravnano plačilno transakcijo za delnice, če in v obsegu kot je podjetje dolžno poravnati obveznost z denarjem ali drugimi sredstvi ali kot z lastniškim kapitalom poravnano plačilno transakcijo z delnicami, če se obveznost ni pojavila.

Plačilne transakcije z delnicami, pri katerih ima nasprotna stranka zagotovljeno izbiro poravnave z določili dogovora

35

Če podeli podjetje nasprotni stranki pravico, da lahko izbere ali bo plačilna transakcija za delnice poravnana z denarjem (Opomba 47) ali preko izdaje kapitalskih instrumentov, potem podjetje podeli sestavljen finančni instrument, ki vključuje sestavino dolga (t.j. pravica nasprotne stranke, da zahteva denarno plačilo) in sestavino lastniškega kapitala (t.j. pravica nasprotne stranke da zahteva namesto poravnave z denarjem poravnavo s kapitalskimi instrumenti). Za transakcije s strankami, ki niso zaposlenci in pri katerih je poštena vrednost prejetega blaga ali storitev izmerjena neposredno, mora podjetje izmeriti sestavino lastniškega kapitala sestavljenega finančnega instrumenta kot razliko med pošteno vrednostjo prejetega blaga ali storitev in pošteno vrednostjo sestavine dolga na datum, ko je bilo blago ali storitev prejeta.

36

Za druge transakcije, vključno s transakcijami z zaposlenci, mora podjetje izmeriti pošteno vrednost sestavljenega kapitalskega instrumenta na datum merjenja, pri čemer se upoštevajo pogoji, na podlagi katerih so bile podeljene pravice do udenarjenja oz. do kapitalskih instrumentov.

37

Za uporabo 36. člena mora podjetje najprej izmeriti pošteno vrednost sestavine dolga, nato pa pošteno vrednost sestavine lastniškega kapitala, pri čemer mora upoštevati, da se nasprotni stranki odvzame pravica prejetja denarja, če želi prejeti kapitalski instrument. Poštena vrednost sestavljenega finančnega instrumenta je vsota poštenih vrednosti obeh sestavin. Toda plačilne transakcije z delnicami, pri katerih ima nasprotna stranka možnost izbire poravnave, so pogosto strukturirane tako, da je poštena vrednost ene poravnave enaka drugi. Na primer, nasprotna stranka ima možnost prejetja delniških opcij ali z denarjem poravnanih pravic do dvignjene vrednosti delnice. V takih primerih je poštena vrednost sestavine lastniškega kapitala nič, zato je poštena vrednost sestavljenega finančnega instrumenta enaka pošteni vrednosti sestavine dolga. In nasprotno, če poštene vrednosti alternativnih poravnav niso enake, je poštena vrednost sestavine lastniškega kapitala ponavadi večja od nič in v takem primeru je poštena vrednost sestavljenega kapitalskega instrumenta večja od poštene vrednosti sestavine dolga.

38

Podjetje mora posebej obračunati pridobljeno blago ali prejete storitve glede na posamezno sestavino sestavljenega finančnega instrumenta. Pri sestavini dolga mora podjetje pripoznati pridobljeno blago ali storitev in obveznost plačila za to blago ali storitev, ko nasprotna stranka dobavi blago ali storitev v skladu z zahtevami, ki veljajo za z denarjem poravnane plačilne transakcije za delnice (30.–33. člen). Pri sestavini lastniškega kapitala (če obstaja) mora podjetje pripoznati pridobljeno blago ali storitev in povečanje lastniškega kapitala, ko nasprotna stranka dobavi blago ali opravi storitev v skladu z zahtevami, ki veljajo za z lastniškim kapitalom poravnane plačilne transakcije za delnice (10.–29. člen).

39

Na datum poravnave mora podjetje ponovno izmeriti obveznost po pošteni vrednosti. Če podjetje pri poravnavi izda kapitalski instrument namesto denarnega plačila, se obveznost plačila za izdane kapitalske instrumente prenese neposredno na lastniški kapital.

40

Če podjetje poravna dolg z denarjem, namesto da izda kapitalske instrumente, se smatra, da je s tem plačilom obveznost v celoti poravnana. Vsaka sestavina lastniškega kapitala, ki je bila predhodno pripoznana, ostane v okviru lastniškega kapitala. Če nasprotna stranka na poravnavi izbere denarno plačilo, izgubi pravico do prejetja kapitalskih instrumentov. Vendar pa ta zahteva ne preprečuje podjetju, da pripozna prenos znotraj lastniškega kapitala, t.j. prenos iz ene sestavine lastniškega kapitala na drugo.

Plačilne transakcije z delnicami, pri katerih ima podjetje zagotovljeno izbiro poravnave z določili dogovora

41

Pri plačilnih transakcijah z delnicami, kjer določila dogovora zagotavljajo podjetju, da lahko izbira med poravnavo z denarjem in izdajo kapitalskih instrumentov, mora podjetje ugotoviti ali ima sedanjo obvezo poravnave z denarjem in plačilno transakcijo z delnicami temu primerno obračuna. Podjetje ima sedanjo obvezo poravnave z denarjem, če izbira poravnave s kapitalskimi instrumenti nima komercialne vsebine (t.j. podjetju je zakonsko prepovedano izdajati delnice) ali če ima podjetje navado iz preteklosti ali določeno politiko poravnave z denarjem ali na splošno poravna dolg z denarjem, ko nasprotna stranka prosi za poravnavo z denarjem.

42

Če ima podjetje sedanjo obvezo denarnega plačila, mora transakcijo obračunati v skladu z zahtevami, ki veljajo za z denarjem poravnane plačilne transakcije za delnice iz 30.–33. člena.

43

Če taka obveza ne obstaja, podjetje obračuna transakcijo v skladu z zahtevami, ki veljajo za z lastniškim kapitalom poravnane plačilne transakcije za delnice iz 10.–29. člena. Po poravnavi velja:

(a)

če podjetje izbere poravnavo z denarjem, se denarno plačilo obračuna kot ponovni nakup deležev v lastniškem kapitalu, t.j. kot odbitek od lastniškega kapitala, razen, kot je navedeno v (c) spodaj.

(b)

če podjetje izbere poravnavo z izdajo kapitalskih instrumentov, nadaljnje obračunavanje ni potrebno (razen prenos iz ene sestavine lastniškega kapitala na drugo, če je potrebno), razen, kot je navedeno v (c) spodaj.

(c)

Če podjetje izbere tisto poravnavo, ki ima na datum poravnave višjo pošteno vrednost, mora pripoznati dodaten strošek za dano presežno vrednost, t.j. razliko med denarnim plačilom in pošteno vrednostjo kapitalskih instrumentov, ki bi sicer bili izdani, ali razliko med pošteno vrednostjo izdanih kapitalskih instrumentov in denarnim zneskom, ki bi sicer bil plačan, kar od tega je ustrezno.

▼M23

PLAČILNE TRANSAKCIJE NA PODLAGI DELNIC MED PODJETJI V SKUPINI (SPREMEMBE ZA LETO 2009)

43A

Pri plačilnih transakcijah na podlagi delnic med podjetji v skupini meri podjetje, ki prejema blago ali storitve, v svojih ločenih ali posameznih računovodskih izkazih prejeto blago ali storitve kot z lastniškim kapitalom poravnane plačilne transakcije na podlagi delnic ali z denarjem poravnane plačilne transakcije na podlagi delnic, tako da oceni:

MEDNARODNI STANDARD RAČUNOVODSKEGA POROČANJA 2 (MSRP 2) - Plačilo z delnicami

Časovnica